在企业客户数量日益增大，范围日益拓展，赊购、赊销业务日益增多的市场营商环境下，基于账龄分析的往来管理已变得越发迫切与重要。借助IT技术提升与改进账龄分析水准就成了十分值得学术界与实业界共同探索的课题。本文拟就此问题，在分析传统模型、传统改进型模型账龄分析局限性的基础上，借鉴现代会计信息系统若干重要理念，探讨基于现代会计信息系统理论框架的会计事项模型账龄分析性能扩展的可能性及其扩展方式的实现途径。 一、账龄分析模型概述 表1：三种模型主要差异点比较表 模型 差异点 传统账龄分析模型 传统改进型账龄分析模型 会计事项账龄分析模型 数据来源 账簿 记账凭证（补充登记辅助核算项目，如：客商，业务结算号等） 原始凭证 分析基准 往来账户 往来账户、往来辅助核算项目 客商、业务员、部门、单据 分析方法 使用账户发生额或发生额差额对账户余额按账龄区间分析形成原因 使用经过稽核的记账凭证发生额对账户按账龄区间分析形成原因 使用经过稽核的原始凭证对客商按账龄区间分析形成原因 分析方式 分科目 分科目、分科目分客商、分科目分客商分业务、分客商、分客商分业务 分客商、分业务员、分部门、分物品、分单据 稽核方式 手工稽核 辅助自动稽核、手工稽核 完全自动稽核、辅助自动稽核、手工稽核 往来类别 应收账款、应付账款、预收账款、预付账款、其他应收款、其他应付款 应收账款、应付账款、预收账款、预付账款、其他应收款、其他应付款 应收账款、应付账款、预收账款、预付账款、其他应收款、其他应付款、业务应收账款、业务应付账款 会计计量 记账凭证中登记的发生额（多数情况下是往来综合性汇总金额） 记账凭证中登记的发生额（多数情况下是往来综合性汇总金额）及其相关的辅助核算项目，如：客商，业务结算号等。 原始凭证中登记的明细发生额 会计确认 已审核的记账凭证 已审核的记账凭证或者包含未审核的记账凭证 已审核的原始凭证 确认日期 记账凭证日期 记账凭证日期 原始凭证发生日期 控制类型 事后控制 事后控制 事中控制、事后控制 1、传统账龄分析模型 传统账龄分析模型是符合当前财务会计核算基本要求的模型，也是目前大多数企业正在使用的模型。该模型使用账簿中登记的数据作为账龄分析的依据，对应收账款、应付账款、预收账款、预付账款、其他应收款、其他应付款六类往来账户的余额形成原因，根据记账凭证中的凭证日期判断其所属账龄区间，使用账户中的登记的发生额作为账户余额的抵减额。 2、 传统改进型账龄分析模型 传统改进型账龄分析模型是传统账龄分析模型的改进型。改进的重点是在记账凭证中引入辅助项目客商和往来业务结算号，以此建立基于辅助项目和业务结算号的对账，从而实现基于稽核的，可以追加分客商、分业务的账龄分析。使用记账凭证中经过稽核的发生额作为账户余额的抵减额。 3、 会计事项账龄分析模型 会计事项账龄分析模型以原始凭证作为账龄分析的依据，以此建立基于单据生成关系的完全自动稽核或单据非生成关系的辅助自动稽核和手工稽核的账龄分析。由于原始凭证登记的日期是业务发生的实际日期和明细发生额，因此，基于原始凭证的账龄分析将更准确、更明细。此外，原始凭证中还记载有经办业务员、部门等信息，因此，还可以扩展基于业务员、部门等的账龄分析。甚至扩展至基于单据的账龄分析。 一般而言，传统账龄分析模型在手工方式也能实现。而传统改进型账龄分析模型，特别是会计事项账龄分析模型，要借助IT技术才能实现。为了比较的方便，将三种模型的主要差异总结如表1所示。 二、传统及传统改进型账龄分析模型的局限性 1、分析基准的局限性 传统及传统改进型账龄分析模型（以下称传统模型）是基于科目的分析，或者是基于科目外加辅助核算项目的分析。这是因为传统模型是基于会计科目表、或者基于会计科目表加辅助核算项目表来收集会计数据的。用现代会计信息系统的术语描述就是“传统模型是以会计科目表或会计科目表加辅助核算项目表为视图驱动的”。因此，其分析依据自然以科目（或科目加辅助核算项目）为基准。其具体表现是账龄分析方式可以分为“分科目”、“分科目分客商”、“分科目分客商分业务”、“分客商”、“分客商分业务”五种。其中分科目是指区分帐户，分客商是指区分客商辅助核算项目，分业务是指区分业务结算号（具体可使用传票号码、业务单据号或用户自编号之一表示）。但令人遗憾的是，现行财务软件一般只支持前三种，同时支持上述五种分析方式的财务软件并不多见。 2、数据源会计计量的局限性 传统模型账龄分析的数据源是记账凭证。换言之，其账龄分析所需的全部数据只能来源于记账凭证。比如：金额直接来源于科目的借方或贷方发生额，发生日期直接来源于凭证填制日期，往来客商直接来源于明细科目或填制记账凭证时辅助登记的辅助核算项目。在会计实务中，基于成本与效益原则的考虑，记账凭证上登记的数据多数情况下是原始凭证的汇总数据，凭证填制日期也非业务发生的实际日期。即：账龄分析的金额是汇总金额，账龄分析的分析日期是凭证填制日期，这就形成了数据源会计计量的非明细、非实时的局限性。 3、数据源会计确认的局限性 数据源会计确认我们缩小范围在金额与日期两个方面的确认。是以已填制的记账凭证，还是以已登账的记账凭证，作为账龄分析使用数据的来源呢？从IT技术的角度看，两种方式都可行；而从传统财务会计的会计确认概念出发，则后者更可取。因此，在财务软件中，系统往往缺省地按后者执行，而采用另外再提供一个复选框“包含未记账凭证”的方式，支持前者的需求（这也可以看作是传统改进型模型对传统模型的一种性能扩展，从而相对扩展了数据源会计确认的金额确认）。然而，这两种方式都不能解决会计确认的日期确认。因为，二者使用的发生日期均为记账凭证的填制日期，由于在会计实务中记账凭证填制日期并非原始凭证的发生日期，这就造成了日期会计确认的局限性问题（除非在记账凭证中增加一个字段“业务发生日期”用以登记业务发生的实际日期）。 4、往来对账的局限性 传统模型账龄分析的往来对账是指对科目的借方发生额与贷方发生额按某种限制条件进行辅助自动稽核勾对或手工稽核勾对。一般来说，最强的勾对限制条件是“同一客商、同一科目、同一业务编码、方向相反、金额相同”自动勾对；相对弱化的勾对限制条件是“同一客商、同一科目、方向相反、金额相同”自动勾对；最弱的勾对限制条件是“同一客商、方向相反、金额相同”自动勾对。而手工稽核勾对的限制条件则退化为“同一客商、方向相反、合计金额相同”手选勾对。还有些软件为了解决期初余额的勾对问题，额外提供手工单边稽核勾对功能。由此可见，如此勾对的顺序并非业务发生的真实顺序。也就形成了因勾对的随意性而严重降低往来冲销的真实性的问题，这样形成的勾对只能是对真实情况的近似，这就形成了往来对账的局限性。 三、会计事项账龄分析模型的优越性 传统模型是将IT技术应用于会计循环，在会计数据处理效率上有显著提高，但是没有改变帕乔利式的会计处理方式、方法和程序，从而在会计数据处理效果上没有理想的表现。 会计事项账龄分析模型采用事件驱动的体系结构，从会计的工作范围和工作价值上进行了突破。这种体系结构通过基于业务事件，而不是基于用户财务信息视图，把关注的焦点集中在业务事件上，改变了会计的工作范围；通过支持业务过程的简化和变更，促进组织首先反思现存的业务过程，然后再应用IT技术，从而解决只是简单地模仿现有业务过程，只是简单地实现现有业务过程的自动化处理的缺陷；通过集成所有的业务数据和财务数据，从而将财务信息和非财务信息进行实时采集、集中存储、全面共享；通过集成业务过程、信息过程与管理活动，从而将业务规则和财务规则都嵌入同一过程处理。因此，基于事件驱动体系结构的会计事项账龄分析模型在以下三个方面表现出卓越的优越性。 1、实时性 如果采用基于“销售单”登记应收账款，基于“收款单”冲销应收账款；基于“采购单”登记应付账款，基于“付款单”冲销应付账款；可以在业务发生的同时就即刻登记与冲销往来账。因为如此处理只是将符合财务规则的登记与冲销账龄（信息过程）嵌入到单据处理（业务过程）中，从而通过集成达到提高账龄登记与冲销的实时性。 2、明细性 如果基于单据登记与冲销账龄成为可能，那么，我们再也不会面临首先根据原始凭证的汇总数据填制记账凭证，然后根据记账凭证的汇总数据登记往来账时不够明细的尴尬了。换言之，这种基于单据（原始凭证）登记与冲销账龄的方法将不会存在明细性问题，因为单据已经是最明细、最准确的业务数据和财务数据了。 3、真实性 如果能够通过IT 技术，在处理单据的同时，采用单据日期，而不是采用记账凭证登记的记账日期作为账龄确认日期，实时地、明细地登记与冲销往来账，那么，账龄日期确认与金额确认的真实性就得到了最原始、最根本的保证。会计也许就不需要再另外寻找一个新的时点，进行多此一举的重新确认。因为这种重新确认不仅增大了出错概率和信息处理成本，而且还引起了信息处理的时滞性。当然，相关记账凭证的填制可以采用凭证模板技术自动生成。 四、会计事项账龄分析模型的扩展性 1、基于业务事件扩展数据源与分析基准 实际上，能够引起账龄变化的单据远不止上文提高的四种。从纯理论上分析，需要进行账龄分析的账户类型共有六种，它们分别是：应收账款、应付账款、预收账款、预付账款、其他应收款、其他应付款。如果将这些账户类型与有可能引起账龄变化的单据联系起来，其关系可以用表2列示。 表2：账户类型与单据对照表 账户类型 单据 应收账款 销货单、销售单、应收账款收款单、应收账款付款单 应付账款 购货单、采购单、应付账款收款单、应付账款付款单 预收账款 预收款收款单、销货订单（部分预收款） 预付账款 预付款付款单、购货订单（部分预付款） 其他应收款 其他应收款费用单、其他应收款收款单、其他应收款付款单 其他应付款 其他应付款费用单、其他应付款收款单、其他应付款付款单 通过表2，可以看到从业务事件（以原始凭证为载体）出发可以引发各种往来类别。其实，基于业务事件（单据）可以包含所有的往来类型的真正原因在于所有的往来类型都是由业务事件（单据）引发的。并且，基于业务事件登记与冲销账龄所使用的数据项可以比基于记账凭证所使用的数据项更明细、更多样、更真实，比如：账龄发生日期可以在单据制单日期、出入库日期（收付款日期）、或其它单据中登记的日期进行自由设定与选择。我们还可以使用诸如部门编码、业务员编码、原始凭证编号来扩展分析基准，从而形成新的在传统模型中不可能设想的分部门、分业务员、分单据的分析基准。因此，基于业务事件（单据）可以极大地扩展数据源与分析基准。 2、基于流程的重组扩展往来类别 仔细思考一下，我们不难发现表二可能遗漏了一些单据，比如：“验收单”、“发货单”等。为了论述的方便，在这里我们定义“销货单”可以登记仓库收发账和会计存货账，“销售单”只能登记会计存货账，“验收单”、“发货单”则只能登记仓库收发账。此处的问题是我们应根据登记仓库收发账还是登记会计存货账作为登记账龄的依据。多数会计人员认为应将登记会计存货账作为登记账龄的依据，这一结论与我们传统财务会计的理念吻合。我们能否换一种思路思考，为什么不能将登记仓库收发账作为登记账龄的依据呢？或者为什么不能扩展另一种往来类别，比如说业务应收账款和业务应付账款呢？如果我们将登记仓库收发账与登记业务应收账款或业务应付账款关联起来，再将业务应收账款和业务应付账款与业务账龄分析关联起来。我们就可以在提供财务账龄分析之余，进一步提供业务账龄分析。如此一来不就扩展了往来类别吗。而这种设想可以建立在现代会计信息系统支持的基于价值链最优的流程重组（由业务事件按一定的顺序组成）的基础之上，因为这样我们可以解决组织如何确定登记仓库收发账与会计存货账的时序关系，即对先登记仓库收发账后登记会计存货账、先登记会计存货账后登记仓库收发账、登记仓库收发账与登记会计存货账同时登记三种选择的三选一问题。比如：某些企业业务收发在前，会计记账在后，就可以通过流程重组选择第一种方案；若是该企业使用必须财务确认先行，方可业务收发的方式就可通过流程重组选择第二种方案；如果企业认为二者可以同时发生，同时确认则可通过流程重组选择第三种方案。由此可见，这种通过流程重组扩展的往来类别，既不会削弱传统的往来类别，还可以扩展新的往来类别。 3、基于过程的集成扩展会计确认 在解决了通过支持流程重组扩展往来类别之后，我们还剩下另一个问题，就是会计确认问题。传统的会计确认是指会计选择一个合适的时点对认为符合会计规范（财务规则）的数据进行重新的认定。在这个概念中可以明显地看到一个与业务过程（单据处理）相分离的信息过程（会计确认），这种将单据处理与会计确认相分离，也就是将业务过程与信息过程相分离的做法是符合传统会计理念的。然而，在现代会计信息系统中，我们是通过IT技术将业务过程、信息过程与管理过程（管理活动）进行集成，并将业务规则和财务规则嵌入其中，从而抓住业务事件的本质：通过业务过程自动引发信息过程，通过信息过程依据业务规则或财务规则引发管理过程，通过管理过程反作用于业务过程，达到真正提升作业管理的效用与效率。在这一集成的过程中，会计确认（信息过程）可以看作是由业务确认（业务过程）自动引发的，或者说会计确认的时点就是业务确认的时点，财务规则的校验与业务规则的校验同步完成，真正实现财务与业务的一体化处理。果真如此，我们就可以通过基于过程的集成扩展性地解决会计确认的问题。 五、会计事项账龄分析模型案例分析 为了增强以上论述的说服力，我们通过案例将上述观点与论述形象化。 图1：赊销过程业务案例图 图1中，第一张单据“赊销单”是代表用于完成日常性的赊销发货业务的业务事件。它包含四个步骤：制单――只是临时制作一张赊销单；生效――只是表示该赊销单不再允许修改与删除；审批――表示该赊销单通过了业务主管的批准，可以准备发货；仓库发货――表示仓库可以正式发货，该步骤一旦执行将自动引发登记仓库收发账，也就自动登记业务账龄。 第二张单据“赊销结算单”是代表用于完成赊销结算业务的业务事件。它可由经过审批的赊销单多对多地生成。它包含三个步骤：制单――只是临时制作一张准备结算的赊销结算单；生效――只是表示该赊销结算单不再允许修改与删除；财务开票――表示允许财务可以据此开出有效的销售发票，该步骤一旦执行将自动引发登记会计存货账，也就自动登记财务账龄。 最后一张单据“收款单”是代表用于完成收款业务的业务事件。它可以由已开过发票的赊销结算单多对多地生成。它包含三个步骤：制单――只是临时制作一张计划收款的收款单；生效――只是表示该收款单不再允许修改与删除；财务审核――表示财务已经收到货款，该步骤一旦执行将自动引发冲销财务账龄和业务账龄。具体地讲，就是通过该收款单回溯生成它的赊销结算单，从而冲销财务账龄；再通过已冲销财务账龄的赊销结算单回溯生成它的赊销单，从而冲销业务账龄。 本案例基于三个业务事件，可以获得财务应收账龄分析与业务应收账龄分析的结果，从而达到扩展数据源与分析基准、扩展往来类别和基于过程集成扩展会计确认的目的。 六、结论 会计事项账龄分析模型是基于事项会计的模型。基于业务事件扩展了数据源与分析基准，完善了传统往来管理与账龄分析的明细性与准确性，扩充了往来管理与账龄分析的参照基准；通过流程的重组扩展了往来类别，业务应收账款、业务应付账款的出现弥补了传统往来管理与账龄分析的不足；通过过程的集成扩展了会计确认，为财务、业务一体化提供了契机。 主要参考文献： 杨周南．1999．现代会计信息系统．经济科学出版社 庄明来．2004．电子商务会计研究．中国财政经济出版社汤四新．2004．金三门数字智能网企业管理软件．中国国家版权局（登记号：2004SR08761）